Fiscaal recht VI: het belastbaar inkomen per box, simpel uitgelegd

Wat is het verschil tussen de persoonsgebonden aftrek en heffingskorting?

Beide fiscale begrippen hebben een regulerend element, of liever gezegd: het draagkrachtbeginsel komt tot uitdrukking in de toepassing van zowel de heffingskorting als de persoonsgebonden aftrek. De algemene heffingskorting geldt voor een ieder- tot het maximumbedrag.

Waarom is het belangrijk om nauwkeurig onderscheid te maken tussen beide begrippen? Dat heeft alles te maken met de volgorde die aangehouden wordt om de verschuldigde of terug te ontvangen belasting te berekenen.  De persoonsgebonden aftrek vermindert het belastbaar inkomen (1), terwijl de heffingskorting in aftrek wordt genomen op de belasting (2).

Berekening belastbaar box 1-inkomen

• Ga naar het voor deze berekening centrale artikel van box 1: art. 3.1 IB2001;
• Bereken het inkomen uit werk en woning op basis van art. 3.1. lid 2 a t/m g;
• Breng de persoonsgebonden aftrek (hoofdstuk 6 IB 2001) in mindering;
• Dit is het inkomen uit werk en woning, zoals bepaald in art. 3.1 lid 2 IB 2001;
• Breng te verrekenen verliezen uit werk en woning (afdeling 3.13 IB) in mindering.

Het lijkt wat overdreven om de artikelen te melden, maar de strikte volgorde heeft een functie: het belastbare inkomen uit art. 3.1 lid 1 is berekend, nog voordat de heffingskortingen en voorheffing kunnen worden afgetrokken van de belasting.

Nu komen we pas toe aan het berekenen van het tarief belastbaar inkomen uit werk en woning (art. 2.10 IB):

• Bereken de belasting over inkomen uit werk en woning aan de hand van de tariefschijven, min. 8,35%, toptarief 52%;
•  Pas de algemene heffingskorting toe (art. 8.10: € 2.203);
•  Hieruit volgt de verschuldigde inkomstenbelasting, zoals bepaald in art. 2.7 IB, over box 1;
•  Is er sprake van een verrekenbare voorheffing, zoals de loonheffing? Breng deze in mindering.

Het resultaat is het verschuldigde óf terug te ontvangen bedrag. Let bij het maken van een berekening goed op het feit dat het box 3-inkomen geen negatief resultaat kan geven! 

Box 3-inkomen

 

Voor box 3 geldt: de rendementsgrondslag is de waarde van de bezittingen, verminderd met de waarde van de schulden- artikel 5.3 lid 1 IB 2001. Zie onder lid 3 e van dit artikel: de schuld wordt slechts in aanmerking genomen wanneer deze meer bedraagt dan € 3000.

Helaas zien we onder studenten een veelgemaakte fout in box 3: de rendementsgrondslag en het tarief van het belastbare inkomen uit box 3, worden met elkaar verward. Voor alle duidelijkheid zij hier nogmaals herhaald: het tarief is 30%, de grondslag is het fictief rendement van 4%. Een simpele rekensom leert ons dat de heffing 1,2% bedraagt.

De inkomsten uit box 3 zijn belast wanneer er vermogen resteert ná het aftrekken van het heffingsvrije vermogen uit art. 5.5 IB. In 2015 is dit € 21.330.

Uiteraard wordt de belastingaanslag opgelegd wanneer aan de voorwaarden uit artikel 9.4 IB is voldaan.

RG = b - s ( > 3000)
G   = RG - Hvv
BI  = (0,04 x  G) - Pga
B   = BI x 0,30


We berekenen het inkomen uit sparen en beleggen artikelsgewijs:

• Zie art. 5.3 lid 2 IB voor de in aanmerking te nemen zaken en lid 3 voor de schulden;
• Artikel 5.3 lid 3 onderdeel e: schulden worden in aanmerking genomen, voorzover zij meer bedragen  dan € 3000.
  
  Hieruit wordt de rendementsgrondslag uit lid 1 van artikel 5.3 IB bepaald.
• De rendementsgrondslag wordt verminderd met het heffingsvrije vermogen, zie artikel 5.2 lid 1 in samenhang met 5.5 IB voor het actuele heffingsvrije vermogen. De verhoging van het heffingsvrije vermogen is neergelegd in art. 5.6 IB.
  
  Resteert de grondslag voor sparen en beleggen ex. art. 5.2 lid 1.
• Het forfaitair rendement van 4% wordt toegepast op deze grondslag;
• Hieruit volgt het voordeel uit sparen en beleggen uit de eerste zin van dit artikel;
• De persoonsgebonden aftrek wordt in mindering gebracht.

          Resultaat is het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen, ex. art. 5.1. IB 2001.
          Over het belastbaar inkomen wordt het tarief van 30%, zoals bepaald in art. 2.13 IB,  geheven.

Elementair fiscaal recht: mix van onderwerpen

Wet op de OB: diensten

Hoofdregel: art. 4 lid 1 Wet Om 1968. Prestaties die niet onder bezwarende titel worden verricht, kunnen niet aan de heffing van omzetbelasting worden onderworpen, ex. art. 1 sub a Wet OB 1968.

Wanneer nu een tot de onderneming behorend goed wordt gebruikt voor privédoeleinden, wordt dit gelijkgetrokken met het verrichten van een prestatie onder bezwarende titel, zo volgt uit art. 4 lid 2 sub a OB 1968. Dit betekent dat de ondernemer voor het privégebruik btw afdraagt.

 
Voorkoming dubbele belasting

Zie art. 23 OESO. De voor de inkomstenbelasting toegepaste formule voor de vrijstelling met progressievoorbehoud, werkt als volgt:

Buitenlands inkomen
--------------------         x      belasting over wereldinkomen
 Wereldinkomen

Fictiebepaling schenkbelasting

Zie art. 15 Sw jo. art. 21 lid 14 Sw. In artikel 10 van het Uitvoeringsbesluit Sw 1956 is het percentage gesteld op 6.  Een renteloze of laagdragende lening (< 6%)  heeft tot gevolg dat de schuldeiser geacht wordt een vruchtgebruik te hebben geschonken. De schuldenaar kan belastingplichtig zijn voor het verschil met de wettelijk bepaalde rente.

De tarieven voor erf- en schenkbelasting zijn te vinden in art. 24 lid 1 Sw 1956. Zie art. 32 Sw voor de vrijstelllingen van erfbelasting en art. 33 Sw voor vrijstellingen van schenkbelasting. Een eenmalige vrijstelling van schenkbelasting geldt voor personen die tussen de 18 en 40 jaar oud zijn (of een partner van onder de 40 hebben) en die de schenking van hun ouders ontvangen. Op grond van art. 33 Sw, eerste lid onder 5°, bedraagt deze eenmalig vrijgestelde schenking, maximaal € 25.322. Ten behoeve van een eigen woning of studie mag deze vrijgestelde schenking verhoogd worden tot een bedrag van  € 52.752.

Vergelijking belastingdruk 100%-aandeelhouder en IB-ondernemer

De ondernemer als natuurlijke persoon zijnde, wordt in de IB in box 1 belast, tegen het progressief tarief. In dat opzicht loont het om de onderneming onder te brengen in een bv en als 100%- aandeelhouder tegen het relatief lage tarief van 25% van box 2 belast te worden.

Om dergelijke constructies te voorkomen, is de belastingdruk voor de IB-ondernemer in box 1 en de 100%-aandeelhouder, vrijwel gelijk. Centraal in de aanpassing van het regime voor de IB-ondernemer in box 1 staat de MKB-winstvrijstelling van 14%.

Laten we het toptarief uit box 1 als voorbeeld nemen. Met de berekening van de belastingdruk in box 1 zijn we snel klaar. De MKB-winstvrijstelling komt in mindering op het totale percentage van de winst. Dit percentage wordt vermenigvuldigd met het schijftarief in box 1.
Dus: (100% winst - 14% MKB) x 52% = 44,72% belasting.

Nu berekenen we de druk binnen box 2. Houd er rekening mee dat het gaat om het bij de aanmerkelijkbelanghouder belaste dividend.
Eerst wordt de Vpb bij de bv geheven, zie art. 22 Vpb voor het maximumtarief: 25%. Dividend is, door de aftrek van de Vpb, 75% van het totaalwinstbedrag. Dividend wordt in box 2 van de IB belast tegen 25%.
Hieruit volgt de formule: 25% Vpb + (25% over 75% = 18,75%) = 43,75 % belasting.

Voor de box 1-ondernemer zijn er aanvullende faciliteiten die het aantrekkelijk maken om IB-ondernemer te worden of te blijven.

Winstuitdeling aan de aanmerkelijkbelanghouder

De bv maakt  € 25.000 winst. Op grond van artikel 22 Vpb wordt 20% van  € 25.000 geheven. Het hieruit volgende dividend bedraagt  € 20.000. Art. 5 Wet DIVB bepaalt dat de belasting 15% van deze opbrengst bedraagt. Van € 20.000 wordt  € 3000 divb ingehouden bij wijze van voorheffing.

Aanmerkelijkbelanghouder Q. ontvangt  € 17.000. Q. wordt belast tegen het tarief in box 2:
25% x € 20.000 (de bruto-opbrengst, zonder ingehouden divb!) = € 5000.
Deze € 5000 wordt verrekend met de voorheffing van  € 3000. Q. is  € 2000 aan inkomstenbelasting verschuldigd. Netto ontvangt Q. een bedrag van € 15.000.

De natuurlijke persoon, de aanmerkelijkbelanghouder in box 2, ontvangt in dit voorbeeld 60% van de totale winst uit de bv.

Omzetbelasting: belastbare feiten

Subject is de ondernemer. Het ondernemersbegrip is nader uitgewerkt in artikel 7 van de Wet OB 1968. In tegenstelling tot de IB-ondernemer, hoeft de ondernemer voor de omzetbelasting geen natuurlijke persoon te zijn; ook rechtspersonen en samenwerkingsverbanden zonder rechtspersoonlijkheid vallen onder het ondernemersbegrip in de OB, mits zij voldoende eenheid bewaren bij het optreden.

Het object van de heffing, zoals neergelegd in art. 1 Wet OB 1968, omvat vier belastbare feiten:
a. de levering van goederen en diensten onder bezwarende titel;
b. intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel;
c. intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel, anders dan in b van dit artikel, van nieuwe vervoermiddelen;
d. de invoer van goederen.

Vennootschapsbelasting: beperking van verliesverrekening

De verliesverrekening, ex. art. 20 lid 1 Vpb 1969 werkt volgens het systeem `carry back (één jaar), carry forward (negen jaar)´.  Aan de verliesverrekening is een belangrijke beperking gesteld, zoals blijkt uit art. 20a lid 1 Vpb.

Indien het uiteindelijke belang in de belastingplichtige in belangrijke mate is gewijzigd, zijn de verliezen niet meer voorwaarts verrekenbaar. Wat verstaan wordt onder `uiteindelijk belang in belangrijke mate´, wordt duidelijk uit lid 4 van dit artikel: het aandelenbelang is gesteld op minimaal 30%. Als een aandelenbelang tot en met 29% wijzigt, is er zodoende geen sprake van een wijziging in belangrijke mate en kan het verlies vooralsnog verrekend worden.

We nemen een eenvoudig voorbeeld. Aandeelhouder H. houdt 40% van de aandelen in O. bv. M. houdt 25% van de aandelen in O. bv. Aandeelhouder M.verkoopt zijn aandelen. Het recht op verliesverrekening verdampt niet.  H. besluit zijn aandelen te vervreemden. Nu treedt er wel een belangrijke wijziging op. De verliezen van O bv. kunnen niet langer (voorwaarts) verrekend worden.


Aandeelhouder H.  40%  -----------   O. bv.  ------------  25%   aandeelhouder  M.

Fiscale eenheid vennootschappen

Let op: de deelnemingsvrijstelling doet niet langer ter zake als moeder- en dochtervennootschappen opteren voor de fiscale eenheid, art. 15 Wet Vpb. Immers worden de verschillende maatschappijen niet langer als zelfstandige entiteiten gezien; fiscale transacties kunnen niet per maatschappij worden belast.

De voorwaarden voor het vormen van een fiscale eenheid zijn als volgt:
- de belastingplichtige (moedermaatschappij) bezit de juridische en economische eigendom van ten minste 95 percent van de aandelen in het nominaal gestorte kapitaal van een andere belastingplichtige (de dochtermaatschappij);
- dit bezit vertegenwoordigt ten minste 95% van de statutaire stemrechten in de dochtermaatschappij.

Aanvullende voorwaarden vindt men in lid 3 van artikel 15 Vpb:
- de boekjaren van de maatschappijen dienen samen te vallen;
- de beide maatschappijen dienen onder hetzelfde fiscale regime te vallen.

Uitzonderingen op de mogelijkheid om een fiscale eenheid te vormen:
- internationale fiscale eenheid is niet mogelijk (zie jurisprudentie HvJ);
- de moedermaatschappij houdt de aandelen in de dochter als voorraad (zie art. 15 lid 3 onder f Vpb).

De balansen van de dochtermaatschappijen worden bij de moedermaatschappij geconsolideerd. De deelneming in de dochtermaatschappij staat niet langer onder de activa van de moedermaatschappij. Activa en passiva van de dochter worden overgenomen in de geconsolideerde balans. Uiteraard wordt de winst die door de dochter is gemaakt, belast bij de moedermaatschappij.

Wat zijn nu de voordelen van een fiscale eenheid voor de maatschappijen?

Normaliter, wanneer een onderneming wordt geliquideerd, wordt na het staken, over de stille reserves uit de onderneming afgerekend. Bij het opgaan van een dochtermaatschappij in een fiscale eenheid, hoeft over de stille reserves niet te worden afgerekend. Pas wanneer stille reserves worden gerealiseerd (of: als de eenheid vervalt, dan wel de onderneming definitief wordt gestaakt), wordt met de fiscus afgerekend.
Het realiseren van de stille reserves geschiedt o.a. door vervreemding van onroerende zaken.

We komen toe aan het voorname voordeel van de fiscale eenheid. Zoals eerder uitgelegd is, heeft de vennootschap de mogelijkheid om via `carry back, carry forward´  winsten en verliezen te verrekenen. Binnen de fiscale eenheid kunnen winsten en verliezen tussen moeder- en dochtermaatschappijen al binnen éénzelfde jaar worden verrekend. Bovendien worden winsten die zijn gegenereerd, binnen de periode van fiscale eenheid niet belast.

Elementair fiscaal recht V: de ondernemer

Er is een belangrijk onderscheid tussen het begrip ondernemer in de IB 2001 en de ondernemer met betrekking tot de Wet OB.  We beginnen bij de inkomstenbelasting, waarbij verdergaande eisen aan de ondernemer worden gesteld dan bij de omzetbelasting het geval is.

Om het ondernemersbegrip allereerst af te bakenen: de inkomstenbelasting heeft (vanzelfsprekend) slechts betrekking op natuurlijke personen, inzake art. 1.1 IB 2001. De ondernemer in de inkomstenbelasting is dus altijd een natuurlijke persoon, die met eigen vermogen(sbestanddelen) de onderneming drijft en inkomsten in box 1 geniet. Rechtspersonen worden belast middels de vennootschapsbelasting, terwijl de inkomsten van aanmerkelijkbelanghouders/ directeur-grootaandeelhouders in box 2 tegen het tarief van 25% worden belast.

Artikel 3.4 IB 2001 definieert het ondernemersbegrip als volgt: onder ondernemer wordt verstaan: de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming. Beide criteria, namelijk het feitelijk ondernemerschap en verbonden ondernemerschap, zijn ontwikkeld om te bepalen of er sprake is van fiscaal ondernemerschap.

Uit de jurisprudentie blijkt uit welke kenmerken de onderneming dient te bestaan, om het feitelijk ondernemerschap te beoordelen.
Het gaat om een organisatie van kapitaal en arbeid, die deelneemt aan het economisch verkeer, met:
- zelfstandigheid;
- duurzaamheid;
- winstoogmerk;
- een niet beperkte kring van afnemers.

De zelfstandigheidseis is te vinden in 3.5 IB 2001. Op grond van lid 1 is de onderneming in de inkomstenbelasting een zelfstandig uitgeoefend beroep; de ondernemer is volgens het tweede lid de beoefenaar van een zelfstandig beroep. Uit concrete omstandigheden wordt afgeleid of er sprake is van ondernemerschap. De grens tussen ondernemen en beleggen, zelfstandigheid en ondergeschiktheid is niet altijd eenvoudig te trekken. Problemen met de status van een dienstbetrekking (ondergeschiktheid) zonder gezagsverhouding, kunnen worden opgelost met de ficties die volgen uit artikel 3 en art. 4 Wet LB.
Een restcategorie, de resultaatgenieter, is te vinden in art. 3.90 IB 2001: het resultaat uit overige werkzaamheden is belast in box 1, maar kan niet worden aangemerkt als ondernemerschap voor de IB.

Het fiscaal ondernemerschap vereist voorts dat, zoals opgemerkt, de ondernemer rechtstreeks verbonden is voor verbintenissen betreffende de onderneming. De commanditaire vennoot en de maat zijn medegerechtigd (afgeleid ondernemerschap). Zij kwalificeren niet voor het verbonden ondernemerschap. Krachtens personen- en familierecht aan de onderneming verbonden personen vallen onder indirect ondernemerschap en zijn daarmee ook uitgesloten van het fiscale ondernemerschap.

Let op: de meewerkaftrek is een ondernemersfaciliteit. Het percentage van de winstaftrek wordt gebaseerd op het aantal uren arbeid binnen de onderneming, verricht door de partner van de ondernemer. Hierbij is bepaald dat de meewerkende partner geen vergoeding ontvangt. Enige vergoeding doet het recht op de meewerkafrek vervallen (hier zij opgemerkt dat een andere belastingconstructie in dat geval van toepassing is). Het behoeft geen uitleg dat de meewerkende partner niet als ondernemer kwalificeert en het urencriterium van art. 3.6 IB 2001 zodoende ook niet aan de orde is.

Wat is nu het gevolg van de kwalificatie `ondernemer´ in de IB?
We komen bij een voor de ondernemer belangrijke fiscale regeling: de ondernemersaftrek. De relatief kleine ondernemer in de IB kan daarnaast aanspraak maken op een slechts op de IB toepasbare vrijstelling (let op: hier onderscheidt de IB zich duidelijk van de Vpb!): de MKB-winstvrijstelling.

De ondernemersstatus wordt nagestreefd om het recht op de ondernemersfaciliteiten te verkrijgen. Schematisch kan art.3.2 IB 2001 als volgt worden weergegeven:

De belastbare winst is opgebouwd uit:

                  Winst
                                                                                           Verminderd met:
-                 Ondernemersaftrek (art. 3.74 IB 2001)      
                  Zelfstandigenaftrek (3.76)
                  Aftrek voor speur- en ontwikkelingswerk (3.77)
                  Meewerkaftrek (3.78)
                  Startersaftrek bij arbeidsongeschiktheid (3.78 a)
                  Stakingsaftrek (3.79)

-                 MKB-winstvrijstelling (3.79 a IB 2001)

                - - - - - - - - - - - - -- - - - - - - --
                = Belastbare winst uit onderneming

In art. 3.2 IB 2001 is bepaald dat de winst het gezamenlijke bedrag is van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit één of meer ondernemingen.

Het urencriterium is van toepassing op alle posten die onderdeel zijn van de ondernemersaftrek, behalve de stakingsaftrek.

Elementair fiscaal recht IV: fiscaal partnerschap en aftrekposten

Fiscaal partnerschap
Zie voor dit begrip de artikelen 5a AWR jo. art. 1.2 IB 2001.
Gemeenschappelijke inkomensbestanddelen m.b.t. de inkomstenbelasting, zijn opgenomen in artikel 2.17 lid 5 IB 2001. De persoonsgebonden aftrek heeft een gemeenschappelijk karakter. Fiscale partners genieten vrijheid om bepaalde inkomensbestanddelen naar eigen inzicht te verdelen bij het doen van aangifte. Uitzondering vormen de inkomsten uit eigen woning; het eigenwoningforfait (art. 3.112 IB 2001) en de hypotheekrenteaftrek maken verdeling van dit inkomensbestanddeel onmogelijk.

Fiscaal partnerschap dient onderscheiden te worden van de meetrekregeling, waarbij personen die niet noodzakelijkerwijs aangemerkt zijn als fiscaal partner, op grond van hun verwantschap, aangemerkt worden als aanmerkelijkbelanghouder. Meer over de meetrekregeling volgt.

Eigenwoningforfait (art. 3.112 IB 2001)
De gemiddelde eigenwoningwaarde valt onder de categorie 0,75 %. Voor een eigenwoningwaarde van €1.050.000 en meer bedraagt het forfait 7.875, vermeerderd met 2,05% van de eigenwoningwaarde, voor zover deze uitgaat boven de € 1.050.000. Als u het forfait over 2014 berekent, dan wordt het voordeel op jaarbasis in de hoogste categorie gesteld op 1,8% bij een eigenwoningwaarde boven de € 1.040.000, plus een vaste waarde van € 7.350 . Bij een meerwaarde van € 40.000 op jaarbasis, betekent dit in 2015 een stijging van € 8695 ten opzichte van 2014.

Deze gegevens leveren de volgende simpele formule op: (hoogste categorie) eigenwoningforfait = 2,05 x bedrag boven 1.050.000 + 7.875.

Persoonsgebonden aftrek
Artikel 6.1 lid 2 IB 2001 somt de persoonsgebonden aftrekposten op, te weten:
- uitgaven voor onderhoudsverplichtingen;
- uitgaven voor specifieke zorgkosten;
- weekenduitgaven voor gehandicapten;
- scholingsuitgaven;
- uitgaven voor monumentenpanden;
- aftrekbare giften.

De volgorde voor het toerekenen van de persoonsgebonden aftrek is bepaald in art. 6.2. IB 2001: ten eerste wordt de aftrek toegepast op box 1, inkomen uit werk en woning. Vervolgens komt (wat niet in box 1 toegepast kan worden) de aftrek toe aan box 3, het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. Laatste inkomensbestanddeel om in aanmerking te komen voor de persoonsgebonden aftrek, is box 2, inkomen uit aanmerkelijk belang. Voor alle boxen geldt: de persoonsgebonden aftrek kan geen negatief resultaat geven; aftrek vermindert het inkomen niet verder dan tot nihil.

Onderhoudsverplichtingen
Enkele opmerkingen met betrekking tot de persoonsgebonden aftrek. Artikel 6.4 IB 2001 (afdeling 6.2 Wet IB 2001) bepaalt welke onderhoudsverplichtingen géén aftrekpost vormen. Huwelijkspartners en ouders in relatie tot hun kinderen, hebben onderhoudsverplichtingen die vanzelfsprekend tot het voeren van een huishouden behoren. Kinderalimentatie valt dan ook niet onder de persoonsgebonden aftrek.
Anders is de partneralimentatie, die immers geen verband heeft met het gezamenlijke fiscale huishouden van de voormalig huwelijkspartners.

In art. 6.13 IB 2001 was voordien een regeling opgenomen die bepaalde welke kosten voor levensonderhoud van de kinderen (< 21 jaar) - als uitzondering op de regel- wél als persoonsgebonden aftrek opgevoerd konden worden. In 2015 zijn de afdelingen 6.3 en 6.4 van de Wet IB 2001 vervallen.

Scholingsuitgaven
Artikel 6.27  bepaalt welke scholingsuitgaven, gedaan met het oog op verwerven van inkomen uit werk en woning, in aftrek kunnen worden gebracht op het belastbare inkomen.
Volgens lid 1 zijn het de uitgaven, gedaan voor:
a. lesgeld, cursusgeld, collegegeld en examengeld, zoals bedoeld in artikel 7.44 van de Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek of promotiekosten;
b. door de onderwijsinstelling verplicht gestelde leermiddelen en beschermingsmiddelen .
Inzake het tweede lid komt ook de procedure erkenning verworven competenties in aanmerking voor aftrek.


Zie artikel 6.30 IB 2001 voor de drempel en limiet. Scholingsuitgaven komen voor aftrek in aanmerking indien het gezamenlijk bedrag hoger is dan € 250. De grens ligt bij € 15.000.
De standaardstudieperiode wordt bepaald in lid 2 van artikel 6.30 IB 2001.

Elementair fiscaal recht III: oefenvragen voor studenten

Beantwoord de volgende vragen:

1. In welke zin is het verstrekken van een lening aan een verbonden BV, gezien de Vpb, gunstiger dan het storten van kapitaal?

2. Leg agio uit in het licht van de vermogensvergelijking  Winst= Ev- Bv- S + T + O;

3. Waarin verschillen de fiscale eenheid in de Vpb en de fiscale eenheid in de omzetbelasting? Wanneer is er in de omzetbelasting sprake van financiële verwevenheid?

4. Leg het volgende uit:  een onroerend goed met een marktwaarde van 300.000, eigendom van een Bv, wordt tegen het aanzienlijke lagere bedrag van 250.000 Euro verkocht aan een aanmerkelijkbelanghouder (aandeelhouder, niet zijnde DGA). Waarom is de hierdoor ontstane winst niet aftrekbaar en welk bedrag wordt bij de aandeelhouder belast?

5. Wat houdt het at arms length-beginsel in en in welk artikel is dit beginsel gecodificeerd?

6. Indien een moedervennootschap aan haar dochtervennootschap een lening verstrekt tegen te lage zakelijke rente, welke van de twee ondernemingen wordt dan belast?

7. In welk opzicht verschillen vermogensbestanddelen van een onderneming in de Vpb, met de vermogensbestanddelen van de onderneming in de inkomstenbelasting?

8. Voor de totale winst uit onderneming geldt in de IB2001 het volgende: Winst= Ev - Bv - I + O. Leg uit waarom (O) bij de winst wordt betrokken;

9. In art. 15 Sw. is een fictiebepaling opgenomen. Leg het volgende uit: moeder A. verstrekt een lening van 200.000 Euro aan zoon B, tegen een rente van 3%. Hoe hoog bedraagt de fictieve schenking aan zoon B? Wat is het object van verkrijging?

10. Kan een schenking van vader aan kind vernietigd worden?

11. Voor welke fiscale regelingen is het urencriterium van belang? Wat zijn de uitzonderingen op dit urencriterium?

12. Een moedervennootschap verstrekt aan de dochter een lening tegen te hoge rente. Leg uit dat hier sprake is van vermomd dividend. Mag het verschil tussen de reële rente en de door de moeder gestelde rente door de dochter in aftrek worden genomen? Welk bestanddeel wordt belast en bij wie wordt dit bestanddeel belast?

13. Welke ondernemersfaciliteiten staan tot de beschikking van de medegerechtigde tot de winst van een onderneming?

Elementair fiscaal recht II: boxen

Subject en object
Artikel 2.1 van de wet IB 2001 geeft de definitie van de subjectieve belastingplicht.  Belastingplichtigen voor de inkomstenbelasting zijn natuurlijke personen (geen rechtspersonen) die:
a. in Nederland wonen- binnenlandse belastingplichtigen;
b. niet in Nederland wonen maar wel Nederlands inkomen genieten- de buitenlandse belastingplichtigen.

Het object van de belastingheffing heeft betrekking op het belastbare inkomen. Zie artikel 2.3 IB 2001 voor de heffingsgrondslagen (de welbekende boxenstuctuur). De inkomstenbelasting wordt geheven over door de belastingplichtige in het kalenderjaar genoten:
a. belastbare inkomen uit werk en woning (hoofdstuk 3 IB2001);
b. belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang (hoofdstuk 4 IB2001);
c. belastbare inkomen uit sparen en beleggen (hoofdstuk 5 IB2001).

Tezamen vormen de inkomensbestanddelen het verzamelinkomen zoals bepaald in artikel 2.18 IB2001.
De boxenstuctuur is basale stof. Uit artikel 2.14 IB2001 volgt de rangorde die aangehouden dient te worden. Globaal bestaan de drie boxen uit de volgende inkomensbestanddelen:

Box 1       Belastbaar inkomen uit werk en woning
Tarief: progressief, oplopend tot 52,00 % (art. 2.10 IB2001)

Het belastbaar inkomen in box 1 wordt gevormd door:

art. 3.1 IB2001 lid 2:
a. belastbare winst uit onderneming, afd. 3.2.;
b. het belastbare loon, afd. 3.3;
c. resultaat uit overige werkzaamheden, ex. afdeling 3.4;
d. belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen, afd. 3.5;
e. belastbare inkomsten uit eigen woning, afd. 3.6;
f.  negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen*, afd. 3.8;
g. negatieve persoonsgebonden aftrekposten*, afd. 3.9.

Deze onderdelen worden verminderd met:
- aftrek wegens geen of geringe eigenwoningschuld;
- uitgaven voor inkomensvoorzieningen, als in afd. 3.7;
- persoonsgebonden aftrek;
- verliezen uit werk en woning.

Let op: de nadruk ligt op de progressieve structuur van de tariefschijven. Uiteraard houdt een percentage van 52,00 niet in dat een inkomen boven de 57.585 Euro met 52% wordt belast; uit iedere schijf wordt een percentage belast, oplopend tot de tariefschijf die uiterlijk van toepassing is op het inkomen uit box 1.

* Negatieve uitgaven zijn bronnen van inkomsten (maak het onderscheid met positieve uitgaven, bijvoorbeeld op de bedrijfsbalans).

Box 2       Belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang
Tarief: vast, 25% (art. 2.12 IB2001). Let op: in 2014 is eenmalig een tarief van 22%  over 250.000 van toepassing. Neem dit mee in berekeningen over kalenderjaar 2014!

Artikel 4.1 IB2001:
Het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang is het inkomen uit aanmerkelijk belang, verminderd met te verrekenen verliezen uit aanmerkelijk belang. Zie art. 4.47 voor het begrip verlies uit aanmerkelijk belang.
Hoe het inkomen uit aanmerkelijk belang (niet het belastbaar inkomen) is samengesteld, is te vinden in artikel 4.12 IB2001.

Op grond van artikel 4.6 IB2001 heeft een belastingplichtige aanmerkelijk belang indien hij, individueel of tezamen met een (fiscale) partner, direct of indirect:
a. voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap, waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld;
b. rechten heeft om direct of indirect aandelen te verwerven voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal;
c. winstbewijzen heeft die betrekking hebben op ten minste 5% van de jaarwinst van een vennootschap, dan wel op ten minste 5% van wat bij liquidatie wordt uitgekeerd;
d. gerechtigd is tot ten minste 5% van de stemmen uit te brengen in de algemene vergadering van de coöperatie.

Voor alle duidelijkheid zij hier vermeld dat het inkomen uit aanmerkelijk belang ook wordt verminderd met de persoonsgebonden aftrek.

Box 3    Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen
Tarief: vast, 30% (art. 2.13 IB2001).

Artikel 5.1 IB2001:
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen is het voordeel uit sparen en beleggen, verminderd met de persoonsgebonden aftrek.

Let op de ficties die binnen het fiscaal recht worden gehanteerd. Voor box 3 geldt een forfaitair rendement uit sparen en beleggen, inzake artikel 5.2 IB2001. De rendementsgrondslag is wettelijk op 4% gesteld, of dit rendement nu wel of niet feitelijk is behaald. Over de grondslag van sparen en beleggen (vermogen= waarde bezittingen min schulden) wordt 4% geheven. De berekening van de belasting is als volgt: 4% x 30%= 1,2%.
De belastingplichtige betaalt uiteindelijk 1,2% over belastbaar inkomen uit vermogen.

Voor iedere belastingplichtige geldt het heffingsvrij vermogen van € 21.330 (2015). Het heffingsvrij vermogen van fiscale partners is gesteld op € 42.660. AOW´ers genieten extra heffingsvrij vermogen, te weten € 28.236.

Boxoverstijgende verrekeningen binnen een gesloten boxenstelsel
De persoonsgebonden aftrek, zoals neergelegd in artikel 6.1 IB2001, is niet gebonden aan een van de boxen. Echter, artikel 6.2 IB2001 bepaalt dat er een volgorde aangehouden dient te worden: eerst komt box 1 in aanmerking, box 3 volgt en wat resteert, kan in box 2 als aftrekpost worden gebruikt.

Box 2 kent een unieke uitzondering op het gesloten systeem. Waar normaliter een verlies uit een box niet binnen een andere box verrekend kan worden, bepaalt artikel 4.53 IB2001: aan het einde van een aanmerkelijkbelangperiode (box 2) kan verlies worden omgezet in een belastingkorting. Deze belastingkorting bedraagt 25% van het verlies (art. 4.53 lid 2 IB2001) en kan, inzake lid 4, uiterlijk binnen negen jaar na het lijden van het verlies, wordt verrekend binnen box 1.

Elementair fiscaal recht I

Belastingrecht, vragen en antwoorden
Het administratief recht en belastingrecht komen in grote lijnen overeen. Deels wordt de awb dan ook toegepast; merk op dat er echter verschillen zijn, die hun basis met name hebben in de AWR en IB 2001.

Wat is het verschil tussen materieel en formeel belastingrecht?
De eenvoudige indeling `subject van de belasting (=belastingplichtige), object van de belasting (bron van inkomsten/ vermogen), tarief´, heeft betrekking op het materieel belastingrecht, ofwel de inhoud van het fiscaal recht- en de wijze van heffing.

Eerdergenoemde Algemene wet bestuursrecht en de Algemene wet inzake rijksbelastingen, zijn de voornaamste wetten die betrekking hebben op het formeel belastingrecht; daarnaast zijn de Douanewet, Wet op de accijns, de Invorderingswet 1990 en Kostenwet invordering rijksbelastingen, van belang voor de afbakening van het formeel belastingrecht.

Volledigheidshalve: voor de aanslagbelastingen ( de grootste: de inkomstenbelasting, IB 2001, gevolgd door de Vpb 1969 en erf- en schenkbelasting) geldt: de aangifte volgt na bericht van de inspecteur, inzake artikel 8 lid 1 AWR. Op grond van artikel 11 AWR stelt de inspecteur de materiële belastingschuld vast.
Bij aangiftebelastingen (of voldoeningsbelastingen), zoals de OB, ligt het initiatief bij de belastingplichtige: de materiële belastingschuld wordt d.m.v. aangifte vastgesteld door en voldaan door de belastingplichtige, art. 19 AWR .

Meer over verzuim, vergrijp, vormfouten en verschoning, volgt.

Welke algemene rechtsbeginselen (van behoorlijk bestuur) zijn van toepassing?

• Het vertrouwensbeginsel. Heeft betrekking op besluiten van de staatssecretaris, toezeggingen door de belastinginspecteur en de door hem verstrekte inlichtingen, eerdere controles, een eerder door de fiscus gevolgde gedragslijn en een foutieve weergave van een wettelijke regeling. Merk op dat er voldoende gewichtig belang toegekend dient te worden aan genoemde toezeggingen, handelingen en besluiten. De rechter bepaalt uiteindelijk in welke mate bij de belastingplichtige vertrouwen is opgewekt door de fiscus: wanneer mag een belastingplichtige, redelijkerwijs en binnen bepaalde context, waarde toekennen aan een uiting? Aan uitspraken van de staatssecretaris (in de politieke arena) kan geen waarde worden toegekend, aan besluiten/ beleid wel. Wanneer de belastingplichtige zijn inlichtingenplicht tegenover de fiscus meer dan voldoende is nagekomen en heeft de fiscus op basis van die inlichtingen besloten, dan mag de belastingplichtige vertrouwen op de gedragslijn van de fiscus. Bij nalaten door de fiscus kan de belastingplichtige zich beroepen op het vertrouwensbeginsel;
• Het gelijkheidsbeginsel. Gelijke gevallen, gelijke behandeling, met enige uitzonderingen. Voor een beroep op het gelijkheidsbeginsel dient sprake te zijn van: ongelijke behandeling op basis van bewust gevoerd beleid, bewuste begunstiging van andere, gelijke gevallen of systematische fouten in het uitvoeren van de wettelijke bepaling. Een enkele, herstelbare fout in de uitvoering van de wet of het beleid, duidt niet op ongelijke behandeling van gelijke gevallen. Voor de duidelijkheid zij hier vermeld dat de ambtenaren van een orgaan of organen van verschillende niveaus, onmogelijk met elkaar vergeleken kunnen worden;
• Goede trouw: voor het al dan niet toepassen van een navordering, zie artikel 16 AWR,  is de goede trouw van de belastingplichtige essentieel. Uiteraard worden er aan kwade trouw nog tal van andere gevolgen verbonden, waaronder de verzuim- en vergrijpboete;
• Het evenredigheidsbeginsel. Zoals besproken bij het bestuursrecht, is dit beginsel gecodificeerd in artikel 3: 4 lid a Awb. Een sanctie staat in verhouding tot het handelen of nalaten;
• Het zorgvuldigheidsbeginsel, artikel 3:2 Awb, motiveringsbeginsel, art. 3:46 Awb en verbod van détournement de pouvoir, art. 3:3 Awb vormen de overige geschreven algemene beginselen van behoorlijk bestuur, van toepassing op het fiscaal recht;
• Let op de invloed van het Internationaal en Europees recht: het beginsel van non-discriminatie wordt verzekerd door verdragen, waaronder artikel 14 EVRM en artikel 26 IVBPR. Ook het beginsel van `fair trial´, artikel 6 EVRM, verdient hier te worden vermeld.